上一期，笔者和大家分享了应收账款和预收账款两个项目可能存在的税务风险，从而引出了一个很老生常谈，也是很多中小企业经营者和财务朋友会犯浑的地方——开发票=确认收入=纳税义务发生。因此，笔者在本期打算先分享一下这句题外话。

　　可能很多朋友会有疑问，难道开发票、确认收入和纳税义务发生之间不是完全相等的吗？那么，且听笔者跟各位吹吹，开发票、确认收入和纳税义务发生之间的那些事吧。

　　一、会计收入确认时间、增值税纳税义务发生时间和企业所得税应税收入确认时间的区别

　　首先笔者要澄清一种说法，就是增值税收入这种讲法。在增值税的相关法规里面，是没有增值税收入或者增值税应税收入这种说法的，增值税只有应税销售额。然后，笔者和各位探讨一下上述三个概念的关系。

　　1.会计上确认收入的时间

　　根据最新的收入准则，会计上的收入，应在商品的控制权发生转移时确认。即只要客户能够对商品实施控制，并未来可从该控制中受益，则应该确认会计收入。详细如何判断控制权转移，请大家参阅会计准则中的新收入准则，笔者就不在各位财务高手面前班门弄斧了。

　　2.增值税纳税义务发生时间

　　根据相关法规，确定增值税纳税义务发生时间的原则，分成两种情况，销售货物及应税劳务主要按照增值税暂行条例及其实施细则规定的原则确定，而销售应税服务、无形资产和不动产则按照财税〔2016〕36号文的规定执行。总括来讲，如下所示：

　　从上图可知，增值税的纳税义务发生时间，基本都与收到销售款项或者书面合同约定的收款时间来确定的，除非书面合同没有约定或没有书面合同时，销售货物就会按照货物发出日确定，销售应税劳务、应税服务、无形资产或不动产，则以转让完成当天（劳务和服务完成的当天）或者不动产权属变更当天。

　　但总体上来说，都跟销售款的收取相关，与会计准则根本无视会计准则所说的控制权是否发生转移这个规则。当然，税法同时也规定，先开具发票的，为开具发票的当天。那么，对于增值税来说，是不是开具了发票，就一定发生纳税义务呢？这个问题，笔者先卖个关子，在后面跟大家说来。

　　3.企业所得税应税收入确认时间

　　根据国税函〔2008〕875号文件的规定，企业所得税应税收入的确认时间，先按如下的一般原则来确认：

　　各位财务的朋友，是否觉得这个一般原则似曾相识？没错，这个原则，跟会计准则的旧收入准则和建造合同准则（建造合同准则现在已并入新收入准则）非常接近，除了税法并不考虑“经济利益很可能流入企业”这个条件外，基本就是照抄旧收入准则和建造合同准则的。同时，文件根据实务中存在的几种常见的企业所得税应税行为，进行了具体的应税收入确认规定：

　　①销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入。

　　②销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确认收入。

　　③销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入。

　　④销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。

　　⑤安装费。应根据安装完工进度确认收入。安装工作是商品销售附带条件的，安装费在确认商品销售实现时确认收入。

　　⑥宣传媒介的收费。应在相关的广告或商业行为出现于公众面前时确认收入。广告的制作费，应根据制作广告的完工进度确认收入。

　　⑦软件费。为特定客户开发软件的收费，应根据开发的完工进度确认收入。

　　⑧服务费。包含在商品售价内可区分的服务费，在提供服务的期间分期确认收入。

　　⑨艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费。在相关活动发生时确认收入。收费涉及几项活动的，预收的款项应合理分配给每项活动，分别确认收入。

　　⑩会员费。申请入会或加入会员，只允许取得会籍，所有其他服务或商品都要另行收费的，在取得该会员费时确认收入。申请入会或加入会员后，会员在会员期内不再付费就可得到各种服务或商品，或者以低于非会员的价格销售商品或提供服务的，该会员费应在整个受益期内分期确认收入。

　　⑪特许权费。属于提供设备和其他有形资产的特许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入；属于提供初始及后续服务的特许权费，在提供服务时确认收入。

　　⑫劳务费。长期为客户提供重复的劳务收取的劳务费，在相关劳务活动发生时确认收入。

　　从文件的上述规定可以看出，企业所得税应税收入的确认时间，除了对经济利益流入企业的可能性的考量以外，基本与旧会计准则很接近，但在新收入准则执行以后，新准则确认收入的原则必然会与企业所得税相关法规确认应税收入的原则产生较大的差异。

　　二、开发票与会计收入确认、企业所得税应税收入确认和增值税纳税义务发生是否完全等同

　　那么，现在问题又回到原点了。笔者一个一个问题来分析。

　　1.开发票是否一定代表增值税纳税义务发生？

　　这个问题可能很多朋友觉得笔者问了就是白问。增值税的相关法规不是明确规定了吗？“先开具发票的，为开具发票的当天”，也就是说，开了发票，肯定就要确认增值税纳税义务发生啊。但是，笔者前面说过了，回答财税问题，最容易正确的答案就是：不一定。

　　为什么不一定呢？各位朋友在开发票的时候，可以查询一下，那些6字头的发票，它们叫做不征税发票，也就是说，那些项目对应的行为，并不是增值税应税行为，但由于特殊原因，依然需要开具发票，包括预付卡销售和充值、销售自行开发的房地产项目预收款、代收车船使用税、资产重组涉及的不动产和土地使用权等，笔者就不一一列举了，有兴趣的朋友可以去开票系统里面打开《商品和服务税收分类编码表》看看。那么请问一下，开具了这种6字头的发票，是否代表增值税纳税义务发生了呢？答案显然是否定的。

　　当然，除了这些特殊情况以外，一般来说，纳税人在销售过程中，如果开了发票，就代表着增值税的纳税义务发生了，这时就需要确认增值税销售额。

　　2.开发票是否一定要确认会计收入？不开发票是否就不能确认会计收入？

　　其实前面笔者也说过，开发票与否并不是会计确认收入的必要和充分的条件，根据最新的收入准则，只要商品的控制权发生了转移且对价很可能收回时，无论是否开发票，都应该在会计上确认收入。相反，如果收入确认条件根本不能满足，那么即使发票开了，也不能在会计上确认收入。

　　3.开发票是否一定要确认企业所得税应税收入？

　　回答这个问题，其实只要看一个例子就可以了。

　　例1好人有限公司是增值税一般纳税人，主要业务是不动产的经营租赁服务。好人有限公司与小缘有限公司签订房屋租赁合同，约定小缘有限公司从2019年1月1日至2020年12月31日租入商铺一间，每年租金不含税100万元，并约定好人有限公司在2019年1月1日提前收取两年租金合计不含税200万元，并开具专票给小缘有限公司。此时，好人有限公司应该在2019年度确认企业所得税收入多少？

　　根据增值税相关规定，租赁服务于收到预收款时确认纳税义务发生，所以好人有限公司在收到200万元不含税租金时一次性开发票给小缘有限公司绝对没问题。但根据国税函〔2010〕79号的规定，“如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据《实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入”，即2019年度好人有限公司可以按照100万元确认企业所得税收入，而剩下100万元可在2020年度再确认。

　　由上例可见，开发票也不是企业所得税收入确认的充分和必要条件。

　　4.会计确认收入是否一定代表企业所得税确认收入？

　　其实答案也是不一定。

　　例2 2019年1月，好人有限公司向小缘有限公司销售一件大型设备，售价3000万元，合同约定，小缘有限公司可以分三年，在每年年末，即2019年12月31日、2020年12月31日和2021年12月31日，分期支付每年度1000万元。问会计上如何确认收入？企业所得税收入呢？

　　相信各位财务朋友都很熟悉，这是明显的具有重大融资性质分期收款销售商品，应该按照未来现金流现值在销售实现时确认一次性确认收入，长期应收款和主营业务收入之间的差额确认为未实现融资收益，在每年度进行摊销。

　　但是，根据企业所得税法实施条例第二十三条第（一）项的规定，“以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现”，也就是说，好人有限公司应在2019年、2020年和2021年度分别每年确认企业所得税收入1000万元。

　　即会计确认收入≠企业所得税确认收入。

　　5.会计确认收入是否一定代表增值税纳税义务发生？

　　继续例2，增值税纳税义务应该何时发生？

　　根据增值税暂行条例实施细则第三十八条第（三）项的规定，“采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天”，显然，例2中好人有限公司的销售行为就是分期收款方式销售货物，所以增值税纳税义务发生时间应该分别是2019年12月31日、2020年12月31日和2021年12月31日，且三个时点分别确认增值税销售额1000万元。

　　因此，会计上确认了收入也并不必然代表增值税纳税义务发生。

　　6.增值税纳税义务发生是否一定代表企业所得税确认收入？反过来呢？

　　其实，这个问题的答案，我们可以从例1中找到。从例1的分析中，我们可以得出结论，增值税纳税义务发生不一定代表企业所得税确认收入；反过来说，企业所得税确认收入也不一定代表增值税纳税义务发生，例1中好人有限公司在2020年度确认剩余的100万元企业所得税应税收入，但由于在2019年，该公司已经全额确认过增值税销售额200万元，所以在2020年确认企业所得税收入时，并未发生增值税纳税义务。

　　本期笔者对这个开发票、会计收入、增值税和企业所得税的题外话就分享到这里了。各位朋友是不是觉得有点绕？开发票≠会计收入≠企业所得税收入≠增值税纳税义务发生。这不同收入、不同税种的规定完全不一样，看得人都有点精神分裂了。没错，笔者认为，要想成为一名精通财务、会计和税务的专业人士，首先得有精神分裂，要把自己的思维分割开来，分别记忆和思考会计以及不同税种的各项规定与判断。

　　所以说，中国的财务从业人员不容易啊，正所谓赚着卖白菜的钱，操着卖白粉的心。